Steuerliche Abzugs­fähigkeit von vergeblich aufge­wendeten Due Diligence-Kosten

Die Finanzverwaltung versagt unter Hinweis auf die Regelung des § 8b Abs. 3 KStG die steuerliche Abzugsfähigkeit für Aufwendungen für eine Due Diligence-Prüfung im Zusammenhang mit dem gescheiterten Erwerb einer Beteiligung (sog. Broken Deal). Mit Urteil vom 24.10.2011 (10 K 5175/09) entschied das FG Baden-Württemberg jedoch zugunsten des Steuerpflichtigen, dass solche Aufwendungen steuermindernd zu berücksichtigen sind.

Scheitert ein geplanter Unternehmenserwerb, stellen die vergeblichen Aufwendungen für eine Due Diligence ggf. eine erhebliche Belastung für den verhinderten Erwerber dar. Umso belastender ist es, wenn solche Aufwendungen steuerlich nicht berücksichtigt werden können.

Kosten für eine Due Diligence-Prüfung können nach der Rechtsprechung grundsätzlich als Anschaffungsnebenkosten der geplanten Beteiligung zu aktivieren sein und stellen dann keine sofort abzugsfähigen Betriebsausgaben dar (zur Abgrenzung zu sofort abzugsfähigen Betriebsausgaben im Zusammenhang mit einem Beteiligungserwerb siehe Exkurs am Ende des Beitrages). Kommt jedoch der Erwerb nicht zustande, sind diese Aufwendungen in der Bilanz grundsätzlich gewinnmindernd auszubuchen.

Die Finanzverwaltung versagt jedoch die (körperschaft)steuerliche Abzugsfähigkeit solcher vergeblichen Aufwendungen für Due Diligence-Kosten im Zusammenhang mit dem gescheiterten Erwerb einer Kapitalgesellschaftsbeteiligung unter Hinweis auf die Regelung des § 8b Abs. 3 Satz 3 i.V.m. Abs. 2 KStG. Diese Regelung erklärt – vereinfacht – Gewinnminderungen im Zusammenhang mit einem Anteil an einer Kapitalgesellschaft für steuerlich unbeachtlich. Da die Außenprüfer entsprechend angewiesen sind, ist die steuerliche (Nicht)Abzugsfähigkeit von Due Diligence-Kosten bei sog. Broken Deals regelmäßig Gegenstand von Diskussionen in Betriebsprüfungen.

Das FG Baden-Württemberg ist mit seinem Urteil vom 24.10.2011 (10 K 5175/09) der Argumentation der Finanzverwaltung zu Recht nicht gefolgt und hat zugunsten des Steuerpflichtigen die steuerliche Abzugsfähigkeit von Due Diligence-Kosten zugelassen, wenn der Erwerb der Beteiligung nicht zustande kommt. Die Regelung des § 8b Abs. 3 Satz 3 i.V.m. Abs. 2 KStG hindert danach eine steuerliche Berücksichtigungsfähigkeit nicht. Wortlaut und Systematik dieser Regelung setzen bereits bestehende Anteile voraus, die sich im Betriebsvermögen der Muttergesellschaft befinden und entsprechend bilanziert werden. Kommt der Erwerb der Beteiligung gar nicht zustande, fehlt ein Anteil nach § 8b Abs. 2 KStG und somit der Anknüpfungspunkt für das steuerlichen Abzugsverbotes des § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG.

Die Revision gegen dieses Urteil ist beim BFH unter Az. I R 72/11 anhängig.

In der Praxis sollte in solchen Fallkonstellationen gegen entsprechende Bescheide mit Hinweis auf das Urteil des FG Baden-Württemberg und das vor dem BFH anhängige Verfahren Einspruch eingelegt werden.

Exkurs: Steuerliche Abzugsfähigkeit von Transaktionskosten beim Unternehmenskauf

Einzelheiten zur steuerlichen Abzugsfähigkeit von Transaktionskosten sind in der Literatur umstritten und auch von der Rechtsprechung noch nicht vollumfassend geklärt.

Nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 28.10.2009, VIII R 22/07) ist bei Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Erwerb einer Beteiligung, danach zu differenzieren, ob diese vor oder nach einer grundsätzlich gefassten Erwerbsentscheidung angefallen sind. Resultieren die Aufwendungen aus der Zeit nach dieser Erwerbsentscheidung, sind diese als Anschaffungsnebenkosten der Beteiligung zu aktivieren und nicht sofort steuerlich abzugsfähig. Lediglich für vor einer grundsätzlich gefassten Erwerbsentscheidung angefallene Aufwendungen, insbesondere Aufwendungen zur Vorbereitung noch unbestimmter, später vielleicht noch zu treffenden Erwerbsentscheidungen, soll ein sofortiger Betriebsausgabenabzug möglich sein. Die Unterzeichnung eines sog. Letter of Intent wird von der Rechtsprechung als Indiz für einen gefassten Erwerbsentschluss herangezogen.

Nach Auffassung des FG Köln (Urteil vom 06.10.2010, 13 K 4188/07) soll regelmäßig davon auszugehen sein, dass Due Diligence-Kosten erst nach einer grundsätzlich gefassten Erwerbsentscheidung entstehen und somit nicht sofort abzugsfähig sind, sondern als Anschaffungsnebenkosten aktiviert werden müssen. Diese Schlussfolgerung ist nicht unzweifelhaft, da es Aufgabe einer Due Diligence auch sein kann, eine solche Erwerbsentscheidung erst vorzubereiten.

Nach wohl herrschender Meinung sind demgegenüber Beratungskosten im Zusammenhang mit der Finanzierung der Akquisition der Beteiligung allgemeine Beratungskosten, die – unabhängig vom Zeitpunkt der Erwerbsentscheidung – nicht als Anschaffungsnebenkosten zu aktivieren, sondern sofort abzugsfähige Betriebsausgaben sind.

Folgerungen für die Praxis:

• Im Hinblick auf die Rechtsprechung und die Praxis in den Betriebsprüfungen sollte der Zeitpunkt der Entscheidung über Erwerb der Beteiligung, beispielsweise unter Bezugnahme auf einen sog. Letter of Intent oder entsprechende protokollierte Gremienbeschlüsse, dokumentiert werden.

• Beraterrechnungen sollten bezogen darauf, ob die Beratungsleistungen vor oder nach dem Erwerbsentschluss erbracht wurden, aufgeteilt bzw. aufgeschlüsselt werden.

• Im Zusammenhang mit der Finanzierung des Beteiligungserwerbs entstandene Beraterkosten sollten gesondert erfasst und abgerechnet werden.

• Die weitere Entwicklung der Rechtsprechung zur Abzugsfähigkeit von Transaktionskosten ist zu beobachten. Ggf. wird das derzeit beim BFH anhängige Verfahren (Az. I R 72/11) weitere Klärung bringen.